納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營活動中，某些經(jīng)營業(yè)務(wù)既包含應(yīng)納增值稅業(yè)務(wù)，也包含應(yīng)納營業(yè)稅的業(yè)務(wù)，形成兼營和混合銷售行為。在這種情況下，繳納增值稅或繳納營業(yè)稅對納稅人納稅負(fù)擔(dān)影響很大，也為稅務(wù)籌劃留下了空間。
企業(yè)對兼營和混和銷售業(yè)務(wù)，必須進(jìn)行事前稅務(wù)籌劃，以達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)，綜合效益最佳的目的。本文簡要介紹幾種兼營和混合銷售行為的稅務(wù)籌劃技巧。
一、選擇有利于納稅人的稅種
任何一種稅都要對其特定的納稅人給予法律的界定，特定的納稅人交納特定的稅種。現(xiàn)實生產(chǎn)的多樣性和經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡性使稅法的設(shè)計不能完全包容各種不同的涉稅業(yè)務(wù)。在對兼營和混合銷售行為進(jìn)行稅務(wù)籌劃時，應(yīng)對增值稅和營業(yè)稅稅負(fù)的高低進(jìn)行對比，選擇低稅負(fù)的稅種。
判斷增值稅和營業(yè)稅稅負(fù)的高低，可采用下面兩種方法。
1.無差別平衡點(diǎn)增值率判別法
從兩種納稅人的計稅原理來看，一般納稅人的增值稅的計算是以增值額作為計稅基礎(chǔ)，而營業(yè)稅納稅人的營業(yè)稅是以全部收入作為計稅基礎(chǔ)。在銷售價格相同的情況
下，稅負(fù)的高低主要取決于增值率的大小。一般來說，對于增值率高的企業(yè)，適宜作為營業(yè)稅納稅人；反之，則選擇作為增值稅納稅人稅負(fù)會較輕。在增值率達(dá)到某
一數(shù)值時，兩種納稅人的稅負(fù)相等。這一數(shù)值我們稱之為無差別平衡點(diǎn)增值率。其計算公式為：
一般納稅人應(yīng)納增值稅＝銷項稅額－進(jìn)項稅額＝銷售額×增值稅稅率×增值率
營業(yè)稅納稅人應(yīng)納稅額＝含稅銷售額×營業(yè)稅稅率（5%或3%）＝銷售額×（1＋增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率（5%或3%）
（注：營業(yè)稅的計稅依據(jù)為全部銷售額。）
當(dāng)兩者稅負(fù)相等時，其增值率為無差別平衡點(diǎn)增值率，即：
銷售額×增值稅稅率×增值率＝銷售額×（1＋增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率（5%或3%）
增值率＝（1＋增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率/增值稅稅率
當(dāng)增值稅稅率為17%，營業(yè)稅稅率為5%時，
增值率＝（1＋17%）×5%/17%＝34.41%
這說明，當(dāng)增值率為34.41%時，兩種納稅人的稅負(fù)相同；當(dāng)增值率低于34.41%時，營業(yè)稅納稅人的稅負(fù)重于增值稅納稅人，適于選擇作為增值稅納稅
人；當(dāng)增值率高于34.41%時，增值稅納稅人的稅負(fù)高于營業(yè)稅納稅人，適于選擇作為營業(yè)稅納稅人。同理，可以計算出增值稅納稅人增值稅稅率為13%或營
業(yè)稅納稅人營業(yè)稅稅率為3%時的無差別平衡點(diǎn)的增值率，如表1所示（見附表）。
2.無差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法
從另一角度來看，增值稅納稅人稅負(fù)的高低取決于可抵扣的進(jìn)項稅額的多少。通常情況下，若可抵扣的進(jìn)項稅額較多，則適宜作為增值稅納稅人，反之則適宜作為營
業(yè)稅納稅人。當(dāng)?shù)挚垲~占銷售額的比重（抵扣率）達(dá)到某一數(shù)值時，兩種納稅人的稅負(fù)相等，我們稱之為無差別平衡點(diǎn)抵扣率。其計算公式為：
增值率＋抵扣率＝1；抵扣率＝1－增值率
當(dāng)增值稅稅率為17%，營業(yè)稅稅率為5%時，增值率為34.41%，抵扣率＝1－34.41%＝65.59%
也就是說，當(dāng)?shù)挚勐蕿?5.59%時，兩種納稅人的稅負(fù)相同；當(dāng)?shù)挚勐实陀?5.59%時，營業(yè)稅納稅人的稅負(fù)輕于增值稅納稅人，適于選擇作為營業(yè)稅納稅
人；當(dāng)?shù)挚勐矢哂?5.59%時，增值稅納稅人的稅負(fù)輕于營業(yè)稅納稅人，適于選擇作為增值稅納稅人。同理，可以計算出一般納稅人增值稅稅率為13%或營業(yè)
稅納稅人的稅率為3%時的無差別平衡點(diǎn)的抵扣率，如表2所示（見附表）。
二、選擇兼營方式，變混合銷售為兼營行為，分別核算、分別納稅
生產(chǎn)大型設(shè)備的企業(yè)，在銷售大型設(shè)備的同時負(fù)責(zé)設(shè)備的安裝，形成混合銷售業(yè)務(wù)。例如生產(chǎn)流水線設(shè)備的企業(yè)，要負(fù)責(zé)流水線的設(shè)計安裝調(diào)試，往往流水線設(shè)計安
裝費(fèi)用占銷售收入的比例很大。再如生產(chǎn)井架的企業(yè)要負(fù)責(zé)井架的安裝工程，安裝工程量很大，工期很長，費(fèi)用很大。如果生產(chǎn)企業(yè)與客戶簽訂購銷合同，在銷售流
水線的同時提供安裝服務(wù)，則上述業(yè)務(wù)屬于典型的混合銷售業(yè)務(wù)。安裝費(fèi)收入要并入銷售收入計征增值稅，顯然使企業(yè)加重稅收負(fù)擔(dān)。如何使安裝工程從銷售業(yè)務(wù)中
獨(dú)立出來，是稅務(wù)籌劃的關(guān)鍵所在。納稅人應(yīng)當(dāng)最大限度地利用現(xiàn)有的稅收政策，維護(hù)自己的合法權(quán)益。
稅法規(guī)定，納稅人以簽訂建設(shè)工程施工合同方式開展經(jīng)營活動時，銷售自產(chǎn)貨物的同時提供建筑業(yè)勞務(wù)（包括建筑、安裝、修繕、裝飾、其他工程作業(yè)），同時符合
以下條件的對銷售自產(chǎn)貨物征收增值稅，提供建筑業(yè)勞務(wù)收入征收營業(yè)稅：（1）具備建設(shè)行政部門批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工安裝資質(zhì)；（2）簽訂的合同中單獨(dú)注明建筑
業(yè)勞務(wù)價款。
按此規(guī)定，設(shè)備生產(chǎn)安裝企業(yè)只要具備安裝資質(zhì)，并在合同中單列安裝工程價款，便可以使混合銷售業(yè)務(wù)變?yōu)榧鏍I業(yè)務(wù)，并且在會計核算時分別進(jìn)行核算，則分別征
收增值稅和營業(yè)稅。該稅收政策是國家稅務(wù)總局在2002年對銷售自產(chǎn)貨物、同時提供建筑業(yè)勞務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅的問題作出的特案規(guī)定。遺憾的是，很多企業(yè)并不知
道該項規(guī)定，導(dǎo)致在發(fā)生類似業(yè)務(wù)時按合同總金額交納增值稅。
三、出售原有運(yùn)輸設(shè)備，與物流配送公司建立長期協(xié)作關(guān)系
目前我國有很多企業(yè)都配有自己的運(yùn)輸工具，有的還配備了非獨(dú)立核算的專業(yè)車隊，專門用于運(yùn)送企業(yè)的貨物。自備的專用車輛經(jīng)常閑置，使用率很低。這種經(jīng)營方式既不符合現(xiàn)代化生產(chǎn)的需要，又加重了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
在現(xiàn)代化大生產(chǎn)的時代，講究專業(yè)分工、協(xié)作生產(chǎn)和服務(wù)共享。現(xiàn)在第三方物流業(yè)已經(jīng)成為一種新興產(chǎn)業(yè)，它將所有與物流配送有關(guān)的業(yè)務(wù)交給第三方業(yè)者，實現(xiàn)專
業(yè)化、社會化的物流服務(wù)。因此，企業(yè)可將原有運(yùn)輸設(shè)備出售給物流配送公司，并與物流配送公司建立長期的緊密型的合作伙伴關(guān)系，物流配送公司隨時為企業(yè)提供
一切物流配送服務(wù)。企業(yè)采購業(yè)務(wù)取得的運(yùn)費(fèi)發(fā)票可以抵扣進(jìn)項稅，而銷售業(yè)務(wù)中的銷項稅額又不包括運(yùn)費(fèi)的稅額，這樣一方面減少了企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，另一方面節(jié)約
了車隊的運(yùn)營成本，綜合效益較為理想。 | 
